出口企业转为小规模纳税人后免抵退税申报 -九游会国际
最近，江湖盛传，小规模纳税人出口企业要实行免抵退税了！纳尼？小规模纳税人出口企业的出口货物劳务、服务，适用增值税免税规定由来已久、众所周知，难道世界变化如此之快？笔者赶紧翻出国家税务总局最近出台的几个政策文件，发扬“路漫漫其修远兮，吾将上下而求索”的精神好好研究一番，终于“拨开云雾见月明”，原来是国家税务总局刚颁布的关于统一增值税小规模纳税人标准的政策规定，使一部分由一般纳税人转为小规模纳税人的出口企业面临在一般纳税人期间发生的出口货物劳务、服务在小规模纳税人身份期间需要申报和办理出口退（免）税，于是就有了小规模纳税人出口企业实行免抵退税之说。笔者对财政部和国家税务总局出台的一系列政策进行了研究，模拟了转为小规模纳税人之后的出口企业进行免抵退税申报时的情景，虽然政策规定简单明了，但细思极恐，实际操作起来还是有相当多不明确之处。为此，笔者结合对相关政策的研究和对相关软件升级趋势的研究，斗胆对一般纳税人转为小规模纳税人后出口企业如何申报出口退（免）税进行了推理，与诸位读者分享如下。
《财政部 税务总局关于统一增值税小规模纳税人标准的通知》（财税[2018]33号）、《国家税务总局关于统一小规模纳税人标准等若干增值税问题的公告》（国家税务总局公告2018年第18号）文件规定，符合一定条件的一般纳税人可以转为小规模纳税人，转登记纳税人尚未申报抵扣的进项税额以及转登记日当期的期末留抵税额，计入“应交税费-待抵扣进项税额”核算，并在满足一定条件时可以参与抵扣和办理出口退（免）税。
一、哪些出口企业可以转为小规模纳税人
增值税一般纳税人的出口企业，如果年应征增值税销售额未超过500万元，在2018年12月31日前，可以申请转登记为小规模纳税人。
二、出口企业转为小规模纳税人后“应交税费-待抵扣进项税额”如何核算
出口企业转为小规模纳税人后，尚未申报抵扣的进项税额以及转登记日当期的期末留抵税额，应计入“应交税费-待抵扣进项税额”核算。具体包括：
1、转登记当期的期末留抵税额（推理：实际应为，转登记当期的期末留抵税额-转登记当期免抵退税申报汇总表中的当期应退税额）
2、转登记当期未申报抵扣的进项税额。分两种情况，若已取得增值税抵扣凭证的，由企业自行在增值税发票选择确认平台进行选择确认或认证后稽核比对相符；未取得增值税抵扣凭证的，待取得凭证后持税控设备到主管税务机关进行确认或认证稽核比对相符。
三、“应交税费-待抵扣进项税额”的用途
“应交税费-待抵扣进项税额”相当于给出口企业在转为小规模纳税人时，对其未抵扣或退税完毕的进项税额一个临时挂账之处，挂账之后可用于以下三个方面：
1、用于抵扣转登记纳税人在一般纳税人期间发生的业务需要调整或因税务稽查、补充申报等原因导致转登记日当期的销项税额、进项税额和应纳税额发生变化而新增的应纳税额；
2、用于转登记纳税人在一般纳税人期间出口的货物劳务、服务办理出口退（免）税。
3、用于转登记纳税人再次办理一般纳税人认定后重新作为进项税额用于抵扣或出口退（免）税办理。
四、出口企业转为小规模纳税人后哪些业务可以申请办理出口退（免）税
转为小规模纳税人的出口企业在一般纳税人期间发生的出口货物劳务、服务（旧业务），才能申报和办理出口退（免）税，自转登记日下期起发生的出口货物劳务、服务（新业务）按照增值税免税规定进行申报。新旧业务划分时间点为办理转登记手续的当月月末最后一日（含），属于向海关报关出口的货物劳务，以出口货物报关单上注明的出口日期为准；属于非报关出口销售的货物、发生适用增值税零税率跨境应税行为，以出口发票或普通发票的开具时间为准；属于保税区内出口企业或其他单位出口的货物以及经保税区出口的货物，以货物离境时海关出具的出境货物备案清单上注明的出口日期为准。
五、“应交税费-待抵扣进项税额”在办理出口退（免）税时如何应用
原适用免退税办法的外贸型出口企业由于用于办理退税的进项增值税专用发票只认证不抵扣，转为小规模纳税人后的出口退（免）税申报比较简单。而原适用免抵退税办法的生产型出口企业，转为小规模纳税人后，需要使用“应交税费-待抵扣进项税额”办理退（免）税，相对复杂，具体操作在政策文件中并未详细描述。
生产型出口企业转为小规模纳税人后的出口退（免）税申报按照如下原则进行操作：
在核算准确“应交税费-待抵扣进项税额”金额之后，出口企业在转登记下期及之后对于在一般纳税人期间发生的出口货物劳务、服务满足退（免）税申报条件的（收齐单证、查询有电子信息等）进行退（免）税申报。免抵退税申报中，当期免抵退税额为满足退（免）税申报条件的出口货物劳务、服务离岸价×外汇人民币折合率×出口货物退税率-当期免抵退税额抵减额，（“应交税费-待抵扣进项税额”-免抵退税不得免征和抵扣税额）作为免抵退税计算公式中的“增值税纳税申报表期末留抵税额”，计算当期应退税额。
免抵退税申报结束后，企业需要按以下公式重新核算“应交税费-待抵扣进项税额”：
1、当期应退税额<“应交税费-待抵扣进项税额”-免抵退税不得免征和抵扣税额
新“应交税费-待抵扣进项税额”=原“应交税费-待抵扣进项税额”-当期应退税额-免抵退税不得免征和抵扣税额
重新核算的“应交税费-待抵扣进项税额”数值，用于后期办理出口退（免）税或满足条件的抵扣；
2、当期应退税额>=“应交税费-待抵扣进项税额”-免抵退税不得免征和抵扣税额
“应交税费-待抵扣进项税额”数值清零。
示例：
（一）某一般纳税人生产型出口企业在5月31日办理转小规模纳税人手续，基础数据如下：
1、申报期5月的增值税纳税申报表，当期期末留抵税额10万；
2、申报期5月的免抵退税申报汇总表，当期应退税额4万；
3、截止5月31日，已经认证但未申报抵扣的增值税专用发票税额2万；
4、6月份收到开票日期5月31日前增值税专发用发票税额3万，企业执税控设备到主管税务机关进行了认证；
5、海关报关单出口日期5月31日之前的出口货物仍有出口额8万因未查询到相关电子信息没有进行免抵退税申报。
（二）企业“应交税费-待抵扣进项税额”核算
特别注意：对于适用免抵退税办法的生产企业，在核算“应交税费-待抵扣进项税额”时，不应直接把转登记当期的期末留抵税额计入“应交税费-待抵扣进项税额”，而应扣减当期免抵退税申报汇总表中的当期应退税额后计入，其原因在于若出口企业一般纳税人状态延继的话，当期增值税纳税申报表的“当期期末留抵税额”会转入下期增值税纳税申报表“上期留抵税额”栏次，但同时当期免抵退税申报汇总表中的“当期应退税额”也会转入下期增值税纳税申报表的“免抵退货物应退税额”栏次，相当于减少了下期应抵扣税额。虽然财税〔2018〕33号和国家税务总局公告2018年第18号两个文件只表述为“转登记日当期的期末留抵税额”，但根据免抵退税计算原理，笔者认为在实际操作层面更应理解为“转登记日当期的期末留抵税额-转登记日当期的免抵退税申报汇总表中的当期应退税额”。
（三）企业免抵退税额的确认
海关报关单出口日期5月31日之前的出口货物仍有8万出口额因为未查询到相关电子信息没有进行免抵退税申报，7月份，企业查询到部分电子信息，满足免抵退税申报条件的出口额为6万元，出口商品均为征税率17%、退税率13%，7月份进行免抵退税申报时免抵退税额应为：6万×13%=0.78万。
（四）免抵退申报表的填写
免抵退税申报明细表的填写按照满足申报条件的出口明细进行填写。
免抵退税申报汇总表填写的关键数据如下：
1、全部退（免）税出口货物劳务销售额：6万
2、出口销售额乘征退税率之差：6×（17%-13%）=0.24万
3、免抵退税不得免征和抵扣税额按照出口销售额乘征退税率之差填写
4、免抵退税额：6×13%=0.78万
5、增值税纳税申报表期末留抵税额按照“应交税费-待抵扣进项税额”-免抵退税不得免征和抵扣税额填写：11-0.24=10.76万
出口企业转为小规模纳税人之后，在一般纳税人期间发生的出口货物劳务、服务按照政策规定可以进行免抵退税申报。由于出口企业对“老业务”进行免抵退税申报的当期，企业已经转为小规模纳税人，不填写《增值税纳税申报表（适用一般纳税人）》，也就不存在“当期期末留抵税额”栏次。假想此时企业仍为一般纳税人身份，具有一张虚拟的《增值税纳税申报表（适用一般纳税人）》，“应交税费-待抵扣进项税额”即转登记时未抵扣完毕的进项税额部分相当虚拟表中的“上期留抵税额”；本期出口销售额乘征退税率之差形成的免抵退税不得免征和抵扣税额，相当于虚拟表中的“进项税额转出”部分。因此虚拟表中的“当期期末留抵税额”等于（“应交税费-待抵扣进项税额”-免抵退税不得免征和抵扣税额）的金额。
经过计算，当期应退税额为0.78万
（五）“应交税费-待抵扣进项税额”变动情况
经过免抵退申报之后，“应交税费-待抵扣进项税额”应扣减免抵退税申报当期应退税额和免抵退税不得免征和抵扣税额进行重新核算，即11万-0.78万-0.24万=9.98万，重新核算后的“应交税费-待抵扣进项税额”待以后月份发生免抵退税申报时按照上述原则参与免抵退税计算。
【本文仅代表作者个人观点】
